争取更合理的土地增值税税款的抵扣方法

政策背景 房地产开发企业的土地增值税清算时间通常发生于项目开发和销售之后。土地增值税税金一般仅在缴纳后方可税前列支。因此，土地增值税清算时房地产开发企业可能已不能产生足够的税务利润以吸收土地增值税成本， 从而导致所以许多房地产开发企业在注销当年汇算清缴出现大量亏损。我国企业所得税法并不允许当年亏损转回至以前年度用以调减以前年度应纳税所得额，因而收入与土地增值税成本扣除的发生时间的不匹配可能会加重房地产企业的实际所得税税负和现金成本。在实务操作中，部分房地产企业需要与主管税务机关特别协商以求解决该问题， 个案处理的过程往往耗时较长。 29 号公告允许房地产开发企业就土地增值税清算税款向以前年度进行分摊，并就可能多缴纳的企业所得税申请退税。 中国快讯第四期 二零一一年一月 争取更合理的土地增值税税款的抵扣方法 国家税务总局发布了 29 号公告，明确了房地产开发企业注销前，由于开发项目土地增值税清算税款而导致多缴的企业所得税的退税问题。该文件为房地产开发企业解决因销售收入和土地增值税成本扣除的发生时间不匹配而造成的额外的企业所得税税负问题提供了政策依据。 本期快讯讨论的法规:  《国家税务总局关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告》，国家税务总局公告 2010 年第 29号， 2010 年 12 月 24 日 发布，2010 年 1 月 1 日起施行（29号公告） © 2011毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 (“毕马威国际”) 相关联的独立成员所网络中的成员。© 2011 毕马威企业咨询(中国)有限公司 — 中国外商独资企业，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 ( "毕马威国际" ) 相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。 主要内容  企业所得税退税适用条件 房地产开发企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，在向税务机关申请办理注销税务登记时，如符合以下条件，可申请企业所得税退税： - 项目已进行土地增值税清算；且 - 注销当年汇算清缴出现亏损  企业所得税退税计算方法 房地产开发企业首先应按照项目开发各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例，将整个项目缴纳的土地增值税总额在项目开发各年度进行分摊，计算项目开发各年度应分摊（扣除）的土地增值税。具体计算如下： 各年度应分摊的土地增值税=土地增值税总额×（项目年度销售收入÷整个项目销售收入总额） 房地产开发企业再用计算出的各年度应分摊的土地增值税减去该年度已经税前扣除的土地增值税，余额属于在各年度应补充扣除的土地增值税；企业应调整该年度的应纳税所得额，并可就多缴税款申请退税。 毕马威的意见  对实际企业所得税税负的正面影响 根据现行土地增值税法规要求，房地产开发企业应按照开发项目预售收入的一定百分比预缴土地增值税。当开发项目竣工销售，达到清算条件后，房地产开发企业应向主管税务机关进行土地增值税的清算；并就抵减预缴土地增值税后的余额补缴税款。 然而，房地产开发企业的企业所得税纳税义务发生时间为在项目期间按年计征，与土地增值税最终清算时间并不匹配，土地增值税清算通常滞后于企业所得税纳税义务发生时间。即使房地产企业对于应缴纳的土地增值税进行了预提，由于尚未实际缴纳，所以预提的土地增值税税款通常不能在当年企业所得税前扣除，而只可以在土地增值税清算的年度一次性扣除。 鉴于当前的房地产市场环境，以及对房地产开发企业的土地增值税清算管理，房地产开发企业往往在土地增值税清算时需补缴大量的税款。然而，往往土地增值税的清算年度间房地产企业的大部分销售都已完成，补缴的税款的扣除很可能导致房地产开发企业在当年产生较大的亏损。如果房地产开发企业无法在以后年度弥补这项亏损，就会增加整个经营期间企业的实际所得税税负。 © 2011毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 (“毕马威国际”) 相关联的独立成员所网络中的成员。© 2011 毕马威企业咨询(中国)有限公司 — 中国外商独资企业，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 ( "毕马威国际" ) 相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。 29 号公告的发布为此种情况提供了政策指引，明确了房地产开发企业土地增值税清算税款的企业所得税税前扣除及相应的企业所得税退税问题。随着 29 号公告的发布，房地产企业多缴企业所得税的退税问题有了相应的政策依据和具体指引， 房地产企业因此可能不再需要花费大量时间和精力与主管税务机关特别协商以求解决该问题，同时降低了协商过程的不确定性。 29 号公告自 2010 年 1 月 1 日起追溯施行。对于 2010 年 1 月 1 日后办理注销税务登记的房地产开发企业，如果存在由于土地增值税清算税款造成多缴企业所得税的情形, 应向主管税务机关申请退税。 正在准备 2010 年第 4 季度或 2010年全年财务报表及信息披露的相关行业企业应考虑 29 号公告对企业的税后利润及实际所得税税负影响及相关财务处理。  实际操作中未明确问题 我们注意到 29 号公告对于一些问题仍未明确，有待于主管税务机关在以后的实际操作中作进一步解释： - 2010 年 1 月 1 日之前已经注销税务登记的房地产开发企业 29号公告明确指出对于2010年1月1日后办理注销税务登记的房地产开发企业，符合条件的可向主管税务机关申请退税；但是对于那些在2010 年 1 月 1 日之前已经注销税务登记且存在多缴企业所得税情形的房地产开发企业，是否可以引用 29 号公告向其原主管税务机关就其多缴纳的企业所得税申请退税并未明确。对于这类房地产开发企业，是否有机会采取同样的处理以申请退税？房地产开发企业可以就此问题进一步与主管税务机关进行个案咨询，以寻求退税的可能性。 - 按照核定征收方法清算土地增值税的房地产开发企业 土地增值税清算方法除了按实征收（按照实际收入与可扣除项目的差额计算税款）外，房地产开发企业经主管税务机关批准亦可按照核定征收方法清算土地增值税。这些房地产开发企业是否也可以根据 29 号公告向其原主管税务机关就其多缴纳的企业所得税申请退税也未明确。对此问题，仍有待于税务机关的解释并在操作中进一步明确。 © 2011毕马威会计师事务所 — 香港合伙制事务所，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 (“毕马威国际”) 相关联的独立成员所网络中的成员。© 2011 毕马威企业咨询(中国)有限公司 — 中国外商独资企业，是与瑞士实体 — 毕马威国际合作组织 ( "毕马威国际" ) 相关联的独立成员所网络中的成员。版权所有，不得转载。 何坤明 税务服务主管合伙人 中国和香港特别行政区 电话： +86 (10) 8508 7082 khoonming.ho@kpmg.com 北京/沈阳 凌先肇 电话： +86 (10) 8508 7083 david.ling@kpmg.com 青岛 彭晓峰 电话： +86 (532) 8907 1728 vincent.pang2@kpmg.com 上海/南京 何超良 税务服务主管合伙人 华中区 电话： +86 (21) 2212 3406 chris.ho@kpmg.com 杭州 吴智广 电话：+86 (571) 2803 8081 martin.ng@kpmg.com 成都 周咏雄 电话：+86 (28) 8673 3916 anthony.chau@kpmg.com 广州 李一源 电话：+86 (20) 3813 8999 lilly.li@kpmg.com 福州/厦门 李瑾 电话：+86 (591) 8833 1118 jean.j.li@kpmg.com 深圳 孙桂华 税务服务主管合伙人 华南区 电话：+86 (755) 2547 1188 eileen.gh.sun@kpmg.com 香港 杨嘉燕 电话：+852 2143 8753 karmen.yeung@kpmg.com 华北区 凌先肇 电话：+86 (10) 8508 7083 david.ling@kpmg.com 冯栢文 (Vaughn Barber) 电话：+86 (10) 8508 7071 vaughn.barber@kpmg.com 邸占广 电话：+86 (10) 8508 7512 roger.di@kpmg.com 贾肖肖 电话：+86 (10) 8508 7517 jonathan.jia@kpmg.com 彭晓峰 电话：+86 (532) 8907 1728 vincent.pang2@kpmg.com 黄伟光 电话：+86 (10) 8508 7085 michael.wong@kpmg.com 延峰 电话：+86 (10) 8508 7508 irene.yan@kpmg.com 张豪 电话：+86 (10) 8508 7509 tracy.h.zhang@kpmg.com 赵彤 电话：+86 (10) 8508 7515 catherine.zhao@kpmg.com 高桥宏幸 电话：+86 (10) 8508 7078 hiroyuki.takahashi@kpmg.com 张宇 电话：+86 (10) 8508 7511 leonard.zhang@kpmg.com 华中区 何超良 税务服务主管合伙人 华中区 电话：+86 (21) 2212 3406 chris.ho@kpmg.com 周咏雄 电话：+86 (21) 2212 3206 anthony.chau@kpmg.com 池澄 电话：+86 (21) 2212 3433 cheng.chi@kpmg.com 张少云 电话：+86 (21) 2212 3268 bolivia.cheung@kpmg.com 符碧琴 电话：+86 (21) 2212 3412 dawn.foo@kpmg.com 梁新彦 电话：+86 (21) 2212 3488 sunny.leung@kpmg.com 卢奕 电话：+86 (21) 2212 3421 lewis.lu@kpmg.com 吴智广 电话：+86 (571) 2803 8081 martin.ng@kpmg.com 大谷泰彦 电话：+86 (21) 2212 3360 yasuhiko.otani@kpmg.com 谢忆璐 电话：+86 (21) 2212 3422 grace.xie@kpmg.com 许子冲 电话：+86 (21) 2212 3404 zichong.xu@kpmg.com 翁晔 电话：+86 (21) 2212 3431 jennifer.weng@kpmg.com 张曰文 电话：+86 (21) 2212 3415 william.zhang@kpmg.com 黄及时 电话：+86 (21) 2212 3605 david.huang@kpmg.com 饶戈军 电话：+86 (21) 2212 3208 amy.rao@kpmg.com 华南区 孙桂华 税务服务主管合伙人 华南区 电话：+86 (755) 2547 1188 eileen.gh.sun@kpmg.com 李瑾 电话：+86 (591) 8833 1118 jean.j.li@kpmg.com 李雁 电话：+86 (21) 2547 1198 jean.li@kpmg.com 李一源 电话：+86 (20) 3813 8999 lilly.li@kpmg.com 廖雅芸 电话：+86 (20) 3813 8668 kel