数据资源会计处理流程

编写组组长：丁友刚、许晶晶 编写组成员：（按姓氏拼音首字母排序） 陈朝琳、陈思岑、蹇薇、王骏、杨澜、邹咸宇 鸣谢：（排名不分先后） 广东财经大学会计学院 暨南大学管理学院 工业和信息化部电子第五研究所 广东中职信会计师事务所（特殊普通合伙） 厦门信息集团大数据运营有限公司 泉州大数据公司 厦门市云大物智数据研究院 易信（厦门）信用服务技术有限公司 福建信实律师事务所 佛山众陶联供应链服务有限公司广东泰一高新技术发展有限公司广东柯内特环境科技有限公司广东南方财经控股有限公司广东联合电子服务股份有限公司 版权声明 本报告版权属于厦门国家会计学院、广州数据交易所，并受法律保护。转载、摘编或利用其它方式使用本报告文字或者观点的，应注明“来源:厦门国家会计学院、广州数据交易所”。违反上述声明者，编者将追究其相关法律责任。 目录 前言................................................................6总体要求............................................................8第一步：判断是否为企业拥有或控制...................................10一、法律缺失导致企业难以判断是否“拥有”数据资源.................10（一）企业是否“拥有”数据资源取决于所有权.....................10（二）数据资源确权存在争议.....................................11二、对于“控制”概念的理解.......................................14（一）收入准则对“控制”的规定.................................14（二）“控制”概念在数据资源中的运用...........................16三、从“控制”角度考察数据资源的“三权”.........................18（一）“三权分置”的提出.......................................18（二）数据资源持有权...........................................19（三）数据加工使用权...........................................19（四）数据产品经营权...........................................21（五）“三权”登记与会计确认...................................22（六）对于“三权”的整体理解...................................23第二步：分析经济利益是否流入企业...................................25一、数据资源创造经济价值.........................................25二、三种主要业务模式.............................................27（一）内部使用数据.............................................27（二）对外提供服务.............................................28（三）直接交易数据.............................................29第三步：区分数据资源无形资产和数据资源存货.........................31一、数据资源无形资产.............................................32（一）数据资源与软件的区分.....................................33（二）客户数据资源与客户关系资源的区分.........................36二、数据资源存货.................................................38第四步：确定记账单元...............................................40一、会计准则对记账单元的规定.....................................40（一）记账单元释义.............................................40 （二）无形资产和存货的记账单元.................................42 （一）按照数据量或存储量确定记账单元...........................45（二）利用信息技术确定记账单元.................................45（三）根据登记的数据权属确定记账单元...........................49（四）以数据产品为记账单元.....................................54 （一）明确数据资源研发活动各阶段...............................58（二）研发支出的归集与分摊.....................................61（三）建立健全数据资源研发管理流程与内部控制...................63（四）数据资源的委外研发与合同履约.............................64（五）数据资源入表需求与IPO监管要求...........................66 二、外购取得数据资源.............................................67 （一）是否达到预定用途.........................................67（二）加工支出和其他费用的归集与分摊...........................67 第六步：后续计量...................................................69 （一）强制披露.................................................75（二）自愿披露.................................................78 前言 数据资源作为许多企业重要的生产要素，如何对其做出恰当的会计处理，已经成为当务之急。 为了贯彻党中央、国务院决策部署，服务数字经济的健康发展，加强企业会计准则实施，财政部于2023年8月制定印发《企业数据资源相关会计处理暂行规定》（财会〔2023〕11号，以下简称《暂行规定》）。2024年1月1日起，所有适用企业会计准则的企业都应当遵循《暂行规定》，规范数据资源相关会计处理，披露相关会计信息。 由于数据资源具有明显不同于一般无形资产和存货的诸多特点，企业在相关数据资源的持有目的、形成方式、业务模式、应用场景，以及与之有关的经济利益流入与流出方式等方面千差万别，因此在数据资源会计处理过程中存在不少疑问和争议。企业需要结合自身情况，以及对《暂行规定》和相关准则的准确理解，采取适当的会计处理。 本报告以《暂行规定》及相关准则规定为依据，以确认、计量、列报和披露为顺序，阐述企业数据资源会计处理流程。此外，本报告还参考了财政部会计司有关负责人就印发《暂行规定》答记者问、财政部会计司《暂行规定》专题线上培训等资料，结合对相关企业的访谈与调研所获取的信息，遵循专业、严谨、规范的原则，分析数据资源会计处理各步骤中的主要问题，并提出相关建议。其中可能提及企业为进行会计处理所需要的准备工作，但不展开说明相关准备工作流程与工作要点。本报告尽可能考虑数据资源及其运营管理中的一般特 点，分析并解决问题，对于某些企业数据资源的特殊之处及其运营管理中出现的特别情况，本报告将不一一述及。 本报告中的观点仅代表编写组的观点,存在错误可能,不构成投资建议。 总体要求 企业有必要遵循有关规定，分步骤对数据资源进行会计处理。 本报告将数据资源会计处理流程分为七个步骤（见图1）。其中，会计确认是数据资源会计处理流程的起点，相对于之后的会计处理程序，《暂行规定》及其相关准则对其规定涉及的关键点比较多，考虑到《暂行规定》施行伊始，企业因此产生的问题及其处理过程也比较复杂。为此，本报告将其分为：判断企业是否拥有或控制（第一步）、分析经济利益是否流入企业（第二步）、区分无形资产与存货（第三步）、确定记账单元（第四步）；之后是数据资源会计计量，包括合理归集和分摊成本（第五步）及后续计量（第六步）；最后是列报与披露（第七步）。 需要说明的是，所谓“数据资源入表”，是一种通俗说法。在会计上，是指企业通过确认、计量、列报等会计处理流程，将符合规定条件的数据资源列示在资产负债表中。 财务报表附注是对在报表中列示项目所作的进一步说明，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。因此，出于严谨，本报告题目不使用“数据资源入表”的说法。同时，考虑到会计处理的完整性和《暂行规定》要求，本报告包括对数据资源的相关披露（财务报表附注）部分。 企业在判断是否确认、如何确认数据资源时，除了《暂行规定》，还需要遵循《企业会计准则第1号——存货》（财会〔2006〕3号，以下简称存货准则）和《企业会计准则第6号——无形资产》（财会〔2006〕3号，以下简称无形资产准则）。另外，在判断是否符合“资产”定义时，还需要参考《企业会计准则——基本准则》（财政部令第76号，以下简称基本准则）的相关规定。 基本准则第二十条定义，资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。由企业拥有或者控制，是指企业享有某项资源的所有权，或者虽然不享有某项资源的所有权，但该资源能被企业所控制。预期会给企业带来经济利益，是指直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力。因此，企业有必要根据上述规定，结合某项数据资源的特点，判断其是否为企业所拥有或控制（第一步），并分析其经济利益是否流入企业（第二步）。 第一步：判断是否为企业拥有或控制 数据资源因其独有特点而难以被判定是否为企业所拥有或控制。 由于数据资源的多元主体性、可复制性、非排他性等特点，要判断企业是否合法、合规地拥有或控制某项数据资源，有时并非易事。这主要涉及对于数据资源的拥有和控制概念的判断问题。 一、法律缺失导致企业难以判断是否“拥有”数据资源 （一）企业是否“拥有”数据资源取决于所有权 基本准则在定义资产时明确指出，由企业拥有就是指企业享有某项资源的所有权。《企业会计准则应用指南汇编2024》对此做出解释，企业享有资产的所有权，通常表明企业能够排他性地从资产中获取经济利益。一般而言，在判断资产是否存在时，所有权是考虑的首要因素。法律上，所有权是所有人依法对自己财产所享有的占有、使用、收益和处分的权利，又称财产所有权，是物权中最重要、也最完全的一种权利，具有绝对性、排他性、永续性等特征。 企业持有的一般资产的所有权界定相对明确，可以通过契约、登记或证书来确定、转让或维护这些资产的所有权。数据资源则明显不同。首先，数据是不断流动和更新的，而且可能被多方共享或使用，不具有排他性特征；其次，数据可能有多个来源，所有权的归属可能涉及多方利益，各方都可能因参与某项数据的生产而单方面宣称自己拥有其一部分权利，但都无法因此宣称自己拥有其绝对权利；最后，数据的复制成本极低，很难判断企业是否能够永久地、排他地从中获 取经济利益。因此，企业对于数据资源所